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关于施工企业增值税税负率考核机制的探讨

摘要: 建筑业“营改增”以来,施工企业税制结构发生了重大变化。增值税在我国具有重要意义的税种,具有间接性、税收中性、以票控税三大特点,形成复杂的征收体系。增值税税负率一直是企业和税务机关关注的焦点,如何考核评 ...

  建筑业“营改增”以来,施工企业税制结构发生了重大变化。增值税在我国具有重要意义的税种,具有间接性、税收中性、以票控税三大特点,形成复杂的征收体系。增值税税负率一直是企业和税务机关关注的焦点,如何考核评价工程项目的税负率是关系着企业效益实现的关键。本文先通过介绍“营改增”后工程造价规则、计税方式以及税负率计算方式的变化,延伸到正确认识税负率指标必要性,最后建立考核机制,以达到正确评价增值税税负率。

一、税制变化

建筑业“营改增”以来,施工企业的税制产生了重大的变革。增值税的征税原理是对产品的附加值征收的税种,即对产品的投入与产出的差额征收,区别于营业税层层征税。增值税具有三个特点:一是属于间接税,税额由最后环节消费者承担;二是税收中性的特征,只对增值额征税,规避了营业税下的重复征税;三是以票控税的征纳方式,因此发票在增值税管理体系中处于核心地位。

(一)计税方式

2016年5月1日前,建筑业改征增值税前,施工企业应纳营业税=(营业税计税基数-分包抵扣金额)*营业税税率,在工程项目所在地全额申报缴付,公司不再进行汇总的申报;改征增值税后,根据36号文规定,建筑业计税方式变为两种模式,即一般计税模式和简易计税模式。简易计税项目应纳增值税=(计税基数-分包抵扣金额)/(1+3%)*3%,在项目所在地全额预缴,公司汇总申报。一般计税项目应纳增值税=销项税-进项税,在项目所在地预缴增值税=(计税基数-分包抵扣)/(1+9%)*2%,月度公司汇总申报应纳增值税=汇总销项税-汇总进项税-汇总预缴增值税。

(二)项目造价规则变化

“营改增”前,营业税作为工程造价的一部分,包含在综合税费内,税金金额的变化随着结算金额变化而变化,风险已经在投标时锁定;“营改增”后,根据建办标〔2016〕4号规定,工程造价=税前工程造价*(1+增值税税率),税前工程造价包括不含增值税的劳务费、材料费、机械使用费、管理费、利润等。增值税采用价外税,造价金额不含税,增值税单列,增值税税负高低与企业的管理息息相关,存在风险敞口。根据造价规则,增值税税负=(不含税造价金额*增值税税率-取得进项税金额),销项税是固定的,进项税是企业从供应商购买的。企业按照投标报价时的不含税造价成本控制成本,企业就能够实现预期的利润。增值税税负率不影响利润,充分体现了增值税税收中性原则和转嫁原则。但是在以票控税的征管体系下,符合抵扣的进项税额需要取得的合规增值税发票,否则不予以抵扣。因此就会出现由于管控不到位造成应予抵扣的进项税额变成企业的成本,造成税负率升高,进而稀释企业利润。因此研究增值税税负变化有着深刻意义,特别是作为对项目收益率考核的辅助指标。

(三)增值税税负率的计算

税负率计算原理是按照企业实际负担的税额除以收入,得出税额占比情况。增值税税负率=实际缴纳的增值税/不含税收入,这种计算的税负率与营业税税负率基数不一致,因此如果需要对比营业税税负率的情况下,可以采用增值税税负率=实际缴纳的增值税/含税收入,作为与原营业税税率的对比。

二、考核的必要性

“营改增”以来,大多企业都重视增值税税负率,但是对于考核存在不同的理解,有的企业认为增值税是价外税,与企业的利润无关,因此无需考核;而有的企业将增值税税负率高低作为唯一的考核标准,造成唯税负论,不利于企业管理。

(一)规避效益流失需求

“营改增”以来,建筑企业受项目管控能力限制,出现大量造价中不含税成本因未取得专票不符合抵扣条件变成了含税成本,特别是砂石等地材等;同时,随着金税三期工程升级,税务机关针对走逃户打击,企业按照合同约定购买物资、支付款项、收取发票,但由于供应商不按期纳税或者虚开造成企业取得的进项税不得抵扣,无形中增大了企业成本。

(二)正确认识税负率

税负率是企业管理的一项重要指标,但是单纯以税负率高低评判企业管理水平,以此作为奖惩依据可能造成唯税负论。增值税税负率一个基本规律是利润率越高,增值额越大增值税税负率越高。增值税属于价外税,施工企业的销项税额是业主在招标时根据不含税造价乘以适用的税率确定的,进项税额是购买施工生产资料时额外承担的销售方的税额。增值税税额是独立于损益计算体系之外单独存在的。损益的计算按照不含税收入减去不含税成本得出,只要确保不含税成本不增加,企业即可以实现既定的效益。如果单纯以税负率高低作为考核指标,可能造成对外采购时不考虑成本只考虑取得发票税率高低,造成综合成本升高,税负率下降了,但企业的效益也流失了。

(三)化解风险需求

增值税作为财政收入中最大的税种,历来是税务机关稽查的重点。施工企业由于项目施工周期性,施工阶段进项多销项少,完成收款阶段销项多进项少,造成税负率波动较大,可能引起重大的税务稽查风险。

(四)管理决策需求

税负率作为企业经济运行中指标之一,客观上反映企业经济运行规律,建立完善税负考核体系,有利于分析企业发展中存在的问题。

三、建立考核机制

(一)建立增值税管理平台

施工企业不同于制造行业,面临项目分散、项目数量大、增值税征收政策复杂等特点。如果没有一个信息化系统来管理,单纯依靠手工台账是难以达到管理需求的。财务共享中心在大型的施工企业中广泛运用,因此在财务共享中心建立税务模块,以此作为增值税管理平台。一是建立三级增值税税负率分析体系,即工程项目、工程公司、集团公司。二是建立税负率考核体系,工程项目考核以完工税负率为主,过程管控为辅;工程公司以过程管控为主,主要防范稽查风险;集团公司分析税负率变化的规律,制定考核制度。三是落实考核,形成正确的税负率观。

(二)考核目标建立

工程项目中标后,工程公司组织责任成本制定小组,根据招投标书、业主合同、施工图纸等相关资料,结合项目所在地现场的实地调查,掌握材料及劳务单价情况,编制项目的责任预算。责任预算由公司审批通过后,与项目部签订责任考核目标责任书,明确具体考核指标。责任成本下发后,根据责任成本指标制定增值税税负率考核目标。第一步,取得责任成本编制表,按照各成本项目金额乘以对应的增值税税率,计算出进项税额;第二步,按合同金额/(1+税率)*税率,计算出销项税额;第三步,根据销项税减去进项税计算出应纳增值税;第四部,根据应纳增值税除以合同收入计算出增值税税负率。税负率目标的制定中,存在两个难点,一是小规模供应商采购规模确定;二是责任成本编制质量和时效性。

(三)过程管控

1.招标管理

项目部在材料、劳务等招标过程中,需要综合考虑供应商的资质、信誉、成本等,达到企业经营利益最大化的原则,择优选择合作单位。第一,加强税务资质审核,明确投标人的税务资质条件,将纳税信用等级高,成立时间长,未发生过偷逃税款等情况企业,在其他条件相同条件下,优先使用;第二,投标报价中,切实根据业务类型,供应商的纳税身份,供应商提供发票类型等,先比价再比税,把综合成本最低当作选择供应商的原则。

2.合同管理

合同在经济活动中有着重要作用的文件,加强合同管理能有效规避风险,确保企业利益。第一,加强合同模板修订,增加关键条款,如“因国家政策税率调整时,保证不含税价格不变情况下,调整含税价格”、“因提供发票不符合税法规定,造成不能抵扣或者处罚的,一切损失由发票提供方承担”等条款,同时合同条款中增值税计税方法、发票类型以及适用税率等都要进行明确标注;第二,合同执行过程梳理,特别是过程中是否严格按照合同执行,提供的发票是否符合抵扣条件等;第三,高度重视国家税收政策税率变化,合同价款的调整,2018年和2019年两次税率调整,如果合同未及时调整,那对于项目效益将造成巨大的损失。

3.发票管理

发票在增值税管理体系中最为重要的一环。项目在发生经济业务时,一定要将发票控制前置,尽早取得增值税进项发票,有利于认证抵扣的及时执行,降低所得税的涉税风险。根据增值税预缴制度,一般计税项目在所在地预缴时,如果分包方发票未及时提供,可能造成预缴金额大,形成增值税预缴税款留抵,占用企业大量的资金。因此,第一,通过财务共享中心,加强对发票进行控制,将发票作为付款的前置条款控制,未提供发票不付款;第二,做好增值税专用发票抵扣联的整理和保管;第三,加强对于完工项目未取得发票分析,确保发票及时取得避免对上发票已经开具,对下尚未取得情况,造成先缴纳增值税,同时形成大量留抵进项税情况。

4.过程税负率监控

项目施工过程中,借助财务共享平台税务模块,实时监控项目增值税税负率变化情况,针对重大异常变化要进行分析。一是分析结算、成本情况,是否存在提前结算或者延迟结算情况;二是已发生成本是否与取得的发票匹配;三是已取得的分包发票是否已经抵扣等。同时,施工过程中,因施工条件或外部环境的变化,责任成本发生调整的,增值税责任税负率也应相应调整,真实反映项目增值税管理情况。

(四)考核兑现

工程完工后,工程公司应该对项目责任增值税税负率进行考核评价,考核关键以责任成本考核为基准,具体分解最终税负率形成因素,找出差异点,从成本、资金、风险等方面进行系统考核。

1.责任成本完成,最终税负率高于责任税负率责任成本的完成,最终税负率高于责任税负率。主要原因:一是实际成本发生小于预算成本,进项税取得少;二是二次经济效果好,销项税基数变大;三是,项目采购过程中,小规模、简易计税供应商多,取得进项税发票税率低,税额小。该情况下,项目税负率高,不应该作为批评对象,而是应该作为奖励对象。

2.责任成本完成,最终税负率低于责任税负率责任成本的完成,最终税负率低于责任税负率。主要原因:一是项目采购过程中,一般纳税人占比高,取得高税率发票多,税额大;二是专用发票取得及时。该情况下,考核时应该奖励。

3.责任成本未完成,最终税负率高于责任税负率责任成本未完成,最终税负率高于责任税负率。主要原因:一是发票取得中存在大量普票,造成进项税未抵扣;二是分包发票预缴抵扣不及时,造成预缴金额大。该种情况下,主要原因就是由于增值税管理不到位,造成应抵扣未抵扣增加企业成本,应该予以惩罚。

4.责任成本未完成,最终税负率低于责任税负率责任成本未完成,最终税负率低于责任税负率。主要原因:一是成本控制不利,增加进项税额;二是采购高税率材料占比大,进项税额大;三是二次经营效果差,概算缩减等。该种模式形成的低于责任税负率情况下,不应该奖励,应采用不奖不罚。

四、总结

增值税税负率考核,需要从整体考虑,不能片面化。考核管理应深入到项目全流程,在招投标环节入手,根据项目责任成本的编制,编制增值税责任税负率;突出过程管理,在发票、合同、招投标等上面加强管控,同时过程中根据责任成本调整情况,相应调整责任税负率;完工考核时,应以责任成本完成情况为主,不能片面以税负率高低为依据。需要对影响增值税税负因素进行分析,区分不同情形,明确责任,实事求是考核,达到以考核带动管理,实现企业效益最大化。


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21caiwu2021-7-29 23:40引用

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本文作者
2021-4-25 23:12
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